1. Inhoud van de post

goederen die worden vervoerd naar een andere lidstaat, wanneer deze goederen aldaar zijn onderworpen aan heffing van belasting ter zake van intracommunautaire verwerving van die goederen;

Bijzondere bepaling

Tot de post behoren niet accijnsgoederen die worden vervoerd naar een andere lidstaat ingevolge een levering aan een afnemer waarvoor artikel 3, eerste lid, van de BTW-richtlijn 2006 toepassing vindt, tenzij de accijnsgoederen worden vervoerd naar een geregistreerde geadresseerde of gecertificeerde geadresseerde als bedoeld in artikel 1a van de Wet op de accijns met gebruikmaking van een elektronisch administratief document als bedoeld in artikel 20, eerste, tweede en derde lid, van Richtlijn 2020/262 van de Raad van 19 december 2019 houdende een algemene regeling inzake accijns (PbEU 2020, L 58) (e-AD) of vereenvoudigd elektronisch administratief document als bedoeld in artikel 36, eerste en tweede lid, van die richtlijn (e-VAD).

2. Algemeen en juridisch kader

Post a.6 voorziet in een nultarief voor de ICL van goederen. Post a.6 moet worden gelezen in samenhang met artikel 12, tweede lid, onderdeel a, 2°, van het uitvoeringsbesluit. In artikel 12, tweede lid, onderdeel a, 2°, van het uitvoeringsbesluit zijn specifieke voorwaarden opgenomen voor toepassing van het nultarief op grond van post a.6. Post a.6 is gebaseerd op artikel 138, lid 1, van de btw-richtlijn. In dit kader zijn ook bepaalde artikelen uit de uitvoeringsverordening relevant. Artikel 45 bis van de uitvoeringsverordening bevat een regeling voor het bewijs van intracommunautaire verzending of vervoer van de goederen.

Volgens de bijzondere bepaling bij post a.6 is de ICL van accijnsgoederen onder bepaalde voorwaarden uitgezonderd van de post. De bijzondere bepaling is gebaseerd op artikel 138, lid 2, onderdeel b, van de btw-richtlijn.

3. Voorwaarden voor toepassing nultarief op ICL

Bezien binnen de context van post a.6 en artikel 12, tweede lid, onderdeel a, 2°, van het uitvoeringsbesluit geldt het nultarief als wordt voldaan aan de volgende (materiële) voorwaarden:

a. er is sprake van een levering van goederen door een ondernemer en die levering is belastbaar in Nederland;

b. de goederen worden in het kader van die levering door of voor rekening van de ondernemer of van de afnemer verzonden of vervoerd naar het grondgebied van een andere lidstaat;

c. de goederen worden geleverd aan een ondernemer of aan een in artikel 3, eerste lid, onderdeel b, van de btw-richtlijn bedoelde afnemer voor wie de ICV van de goederen belastbaar is in de lidstaat waar de goederen aankomen (in onderdeel 8.3 wordt nader ingegaan op laatstbedoelde afnemers);

d. de ondernemer beschikt over een geldig btw-identificatienummer van de afnemer van de goederen en dit btw-identificatienummer is toegekend door een andere lidstaat dan de lidstaat waar de verzending of het vervoer van de goederen aanvangt; en

e. de ondernemer voldoet aan zijn verplichting om een opgaaf ICP als bedoeld in artikel 37a van de wet in te dienen en verwerkt in zijn opgaaf ICP de gegevens bedoeld in de artikelen 264 en 265 van de btw-richtlijn (artikel 37a, tweede lid, van de wet).

De onder a en onder c t/m e opgenomen voorwaarden worden besproken in de onderdelen 3.1 t/m 3.6. De onder b opgenomen voorwaarde komt in onderdeel 6 aan de orde.

3.1 Levering door ondernemer

De in ad a geformuleerde voorwaarde valt feitelijk uiteen in drie elementen, te weten het optreden als ondernemer door de leverancier, een levering van de goederen en die levering is belastbaar in Nederland.

Uit artikel 1, onderdeel a, van de wet volgt onder meer dat alleen de leveringen van goederen die in Nederland onder bezwarende titel worden verricht door een als zodanig handelende ondernemer in de btw-heffing worden betrokken. Dit uitgangspunt geldt ook voor een ICL die in Nederland wordt verricht. Het ondernemerschap wordt bepaald aan de hand van artikel 7 van de wet aan de hand van de feiten en omstandigheden die zich voordoen bij de leverancier.

Voor de ICL van nieuwe vervoermiddelen worden ook anderen dan ondernemers (met name particulieren) aangemerkt als ondernemer (artikel 7, zesde lid, van de wet). Zie onderdeel 5.

3.2 Levering belastbaar in Nederland

Plaats van levering zonder bewerking van goederen vóór levering

Als een goed in verband met de levering wordt vervoerd is de plaats van levering de plaats waar het vervoer aanvangt (artikel 5, eerste lid, onderdeel a, van de wet). Op grond van deze regel is een ICL belastbaar in Nederland als de verzending of het vervoer van de goederen in Nederland begint.

Plaats van levering bij bewerking van goederen vóór levering

Het komt voor dat een ondernemer/leverancier ervoor zorgt dat goederen voorafgaande aan de levering aan de ondernemer/afnemer bepaalde bewerkingen ondergaan om de goederen in de staat te brengen die de ondernemer/afnemer wenst (bijvoorbeeld het bewerken van halffabrikaten tot een eindproduct). Alsdan is de plaats van levering de fysieke plaats waar de goederen zich bevinden nadat de goederen conform de tussen beide partijen gemaakte afspraken in de gewenste staat zijn gebracht.

61 HvJ 2 oktober 2014, nr. C-446/13 (Fonderie) ECLI:EU:C:2014:2252.

Bij het bewerken van de goederen zijn in ieder geval de volgende situaties mogelijk:

– De goederen worden bewerkt in de lidstaat van vertrek. Nadat de goederen zijn bewerkt, vervoert de leverancier de (bewerkte) goederen intracommunautair naar de afnemer in de andere lidstaat.

– De goederen worden voor de bewerking vervoerd naar een andere lidstaat.

– De leverancier vervoert de goederen intracommunautair naar de lidstaat van bewerking en na de bewerking van de goederen vervoert de leverancier de goederen naar de afnemer. De (bewerkte) goederen kunnen aan de afnemer in de lidstaat van bewerking of in een andere lidstaat worden geleverd.

Bewerking goederen in lidstaat van vertrek

De plaats van levering van de goederen is de lidstaat van vertrek waar de goederen zijn bewerkt. De leverancier verricht een ICL in de lidstaat van vertrek en de afnemer verwerft de goederen intracommunautair in de andere lidstaat.

Als bijvoorbeeld een Nederlandse ondernemer in Nederland goederen laat bewerken en de goederen daarna levert aan een ondernemer in Frankrijk, verricht de Nederlandse ondernemer een ICL in Nederland en verwerft de Franse afnemer de goederen intracommunautair in Frankrijk.

Bewerking goederen in een andere lidstaat

De plaats van levering is de lidstaat van bewerking, waar de goederen in de door partijen afgesproken staat zijn gebracht. De leverancier verricht een overbrenging van eigen goederen naar de lidstaat van bewerking. Als de leverancier de goederen vervoert en levert aan de afnemer in de lidstaat van bewerking, verricht de leverancier in die lidstaat een binnenlandse levering. Als de leverancier de goederen vervoert en levert aan de afnemer in een andere lidstaat dan de lidstaat van bewerking, verricht de leverancier een ICL in de lidstaat van bewerking, en de afnemer verwerft de goederen intracommunautair in de lidstaat van aankomst van de goederen.

Voorbeeld

Een in Nederland gevestigde of geregistreerde ondernemer brengt goederen naar Frankrijk over om aldaar te laten bewerken. Vervolgens levert hij een deel van de (bewerkte) goederen aan een ondernemer in Frankrijk en een deel aan een ondernemer in Spanje.

De Nederlandse ondernemer verricht een overbrenging van eigen goederen in de zin van artikel 3a van de wet naar Frankrijk. Hij wordt geacht in Nederland een ICL te verrichten en hij verwerft de goederen intracommunautair in Frankrijk. Vervolgens verricht hij in Frankrijk een binnenlandse levering voor zover het gaat om de levering aan de Franse ondernemer. Voor zover het gaat om de levering van de goederen aan de Spaanse ondernemer, verricht de Nederlandse ondernemer een ICL in Frankrijk en verwerft de Spaanse ondernemer de goederen intracommunautair in Spanje.